IRC - dedução de prejuízos fiscais

Determinada empresa vendeu em 2022 a totalidade do seu capital social a uma sociedade unipessoal (passando esta a deter 99 por cento do capital social) e os restantes um por cento (pertencentes a um sócio). Os antigos detentores da sociedade deixaram de ter qualquer relação com a entidade. A empresa tem prejuízos fiscais acumulados ao longo dos últimos anos.
Com base no n.º 8 do artigo 52.º do CIRC, a não possibilidade de dedução dos prejuízos diz respeito apenas ao período de tributação de 2022, ano em que houve alteração de titularidade em mais de 50 por cento do capital social, ou no período de 2023, declaração modelo 22 a entregar em 2024, já se poderão deduzir prejuízos fiscais dos anos anteriores (por exemplo 2019, 2020, 2021)?
Por outro lado, qual a interpretação relativa ao n.º 9 do mesmo artigo 52.º do CIRC?
Perante este número, e uma vez que a empresa passou a ser detida em 99 por cento (maioria do capital social), a empresa já poderá deduzir prejuízos fiscais este ano e nos futuros anos?


O pedido de parecer está relacionado com as regras aplicáveis na dedução de prejuízos fiscais quando há alterações na titularidade do capital social.
O n.º 8 do artigo 52.º do Código do IRC, foi alterado pela Lei n.º 24.º-D/2022, de 30 de dezembro (OE/2023), estabelecendo o seguinte:
«(...) o previsto no n.º 1 (dedução dos prejuízos fiscais) deixa de ser aplicável quando se verificar, à data do termo do período de tributação em que é efetuada a dedução, que, em relação àquele a que respeitam os prejuízos, se verificou a alteração da titularidade de mais de 50 por cento do capital social ou da maioria dos direitos de voto (...).»
Resulta desta norma que se deve analisar a titularidade do capital no ano de obtenção do prejuízo fiscal e comparar com a titularidade do capital no ano da utilização (dedução) desse prejuízo fiscal.
Assim, no caso em análise, para efeitos de dedução dos prejuízos fiscais acumulados, importa verificar a titularidade do capital em cada um dos anos em que os prejuízos foram obtidos, se resultar uma alteração de mais de 50 por cento face ao ano em que vai ocorrer a dedução, esta não será possível, conforme n.º 8 do artigo 52.º do Código do IRC.
No caso em apreço, em 2022 verificou-se a alteração de mais de 50 por cento da titularidade do capital, pelo que, à partida, os prejuízos fiscais de anos anteriores não podem ser deduzidos aos lucros apurados a partir de 2022.
No entanto, a Lei do OE para 2023, aditou a parte final do n.º 8 do artigo 52.º, onde é referido que «(...) exceto quando se conclua que a operação não teve como principal objetivo, ou como um dos principais objetivos, a evasão fiscal, o que pode considerar-se verificado, nomeadamente, nos casos em que a operação tenha sido realizada por razões económicas válidas.»
Ora, antes da entrada em vigor do OE/2023, esta disposição estava inscrita no n.º 12 do artigo 52.º CIRC, entretanto revogado. Isto é, o n.º 12 previa a possibilidade de não ocorrer esta exclusão da dedução de prejuízos fiscais, quando reconhecido pelo ministro das Finanças o interesse económico do caso, a solicitar através de requerimento nos termos dos n.º^s 13 e 14 do mesmo artigo e do disposto na Portaria n.º 273/2014, de 24 de dezembro.
Ora, este processo foi eliminado através da Lei do OE/2023, tendo-se acrescentado, tal como já referido, no próprio n.º 8 do artigo 52.º que a exclusão da dedução de prejuízos fiscais não se verifica «quando se conclua que a operação não teve como principal objetivo ou como um dos principais objetivos a evasão fiscal, o que pode considerar-se verificado, nomeadamente, nos casos em que a operação tenha sido realizada por razões económicas válidas.»
Para além desta exclusão prevista na parte final do número 8, continuam a estar afastadas da eventual exclusão da dedução de prejuízos fiscais as situações mencionadas no n.º 9 do artigo 52.º.
Assim, para esse efeito, não são consideradas como alterações da titularidade do capital:
- A passagem da titularidade do capital social ou dos direitos de voto de direta para indireta, ou de indireta para direta;
- As operações efetuadas ao abrigo do regime especial previsto nos artigos 73.º e seguintes;
- As decorrentes de sucessões por morte;
- Quando o adquirente detenha ininterruptamente, direta ou indiretamente, mais de 20 por cento do capital social ou da maioria dos direitos de voto da sociedade desde o início do período de tributação a que respeitam os prejuízos;
- Ou, quando o adquirente seja trabalhador ou membro dos órgãos sociais da sociedade, pelo menos desde o início do período de tributação a que respeitam os prejuízos.
Até 2022, estas duas últimas situações não dispensavam o pedido de autorização ao ministro das Finanças relativamente à parte dos prejuízos fiscais respeitantes ao período de tributação em que o adquirente tenha passado a deter, direta ou indiretamente, mais de 20 por cento do capital social ou da maioria dos direitos de voto ou tenha iniciado funções na sociedade, respetivamente, bem como aos períodos anteriores àquele.
Não obstante, o n.º 12 do mesmo artigo estabelece a possibilidade de os sujeitos passivos requererem autorização para a dedução desses prejuízos fiscais anteriores em casos de reconhecido interesse económico.
Os elementos que devem instruir o requerimento de pedido de autorização para a dedução dos prejuízos, a apresentar pela sociedade no prazo de 30 dias a contar da data da ocorrência da alteração referida no n.º 8, estão definidos na Portaria n.º 273/2014, de 24 de dezembro.
Esses elementos são:
- Descrição pormenorizada das razões de natureza económica que justifiquem a alteração da titularidade de mais de 50 por cento do capital social ou da maioria dos direitos de voto e do contexto económico em que tal alteração foi realizada;
- Certidão atualizada do registo comercial da sociedade relativamente à qual se verifica a alteração de mais de 50 por cento do capital social ou da maioria dos direitos de voto;
- Previsão do volume de negócios, investimento e lucros tributáveis, para os três períodos de tributação seguintes ao da verificação da alteração;
- Número de postos de trabalho nos últimos três períodos de tributação anteriores ao da alteração e respetiva estimativa para os três períodos de tributação seguintes ao da verificação da alteração;
- Identificação da existência de relações especiais entre as partes envolvidas na operação, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º do Código do IRC;
- Contraprestação e data da transação das partes sociais ou da atribuição da maioria dos direitos de voto e, no caso de a operação já se ter realizado, o respetivo documento comprovativo.
Sempre que estejam em causa prejuízos fiscais relativos ao período imediatamente anterior à alteração da titularidade da sociedade e esta ocorra antes do termo do prazo de entrega da respetiva declaração modelo 22, o requerimento de autorização pode ser apresentado no prazo de 30 dias contados do termo do prazo de entrega dessa declaração modelo 22.
Com a entrada em vigor do OE para 2023, com a Lei n.º 24-D/2022, de 30/12 os n.ºs 10 a 14 do artigo 52.º do CIRC foram revogados, pelo que deixa de ser obrigatório efetuar o requerimento.
No caso apresentado, deverá ser aferido se é possível a aplicação de algumas das exceções prevista na parte final do n.º 8 ou no 9.º do artigo 52.º do CIRC. Caso não seja possível, a entidade não poderá deduzir os prejuízos fiscais anteriores à data da alteração em mais de 50 por cento do capital.